agevolazioni fiscali, ripartizione e criteri

Crediti d’imposta di natura edilizia: agevolazioni fiscali, ripartizione e criteri

Forniti chiarimenti in merito ai criteri di ripartizione di alcuni crediti d’imposta di natura edilizia, nell’ambito di un’operazione di scissione (AdE – risposta 27 marzo 2025 n. 82)

Nel caso di specie, una società ha recentemente avviato un progetto di riorganizzazione aziendale, al fine di sviluppare ulteriormente il business, per il quale sono state costituite una holding e tre società specializzate nei differenti segmenti di business.

A seguito della scissione parziale e proporzionale a favore di due società neocostituite, l’istante chiede se i crediti d’imposta maturati per effetto della normativa sulla cessione del credito relativa a ”vendita di infissi” con il requisito del risparmio energetico e/o nella agevolazione prevista per l’eliminazione delle barriere architettoniche, i quali corrispondono ai crediti Ecobonus e Superbonus, possano rimanere in capo alla società scissa. In alternativa, se tali crediti dovessero essere ritenuti riconducibili alle “posizioni soggettive”, l’istante chiede se debbano essere ripartiti tra la società scissa e le beneficiarie, e quali siano le modalità di ripartizione e di comunicazione all’Agenzia delle Entrate del trasferimento di parte dei suddetti crediti alle beneficiarie di nuova costituzione. Inoltre, con la documentazione integrativa, è stato precisato che, dopo la scissione, la società istante ha mantenuto le attività, le passività e gli altri fattori produttivi di un ramo di business, mentre le altre due società si occupano di altri segmenti di business.

In via preliminare, l’Agenzia osserva il quadro normativo dei crediti Ecobonus, di cui all’art. 14, DL 4 giugno 2013, n. 63, conv. in L 3 agosto 2013, n. 90, e dei crediti Superbonus di cui agli artt. 119 e 121, DL 19 maggio 2020, n. 34, conv. in L 17 luglio 2020, n. 77, in riferimento ai quali l’istante ha prospettato un dubbio interpretativo concernente l’applicazione dell’art. 173, co. 4, del Tuir.

Al riguardo, giova ricordare che, con riferimento all’operazione di scissione, che il citato art. 173, co. 4, del Tuir, stabilisce che dalla data in cui la scissione ha effetto, le posizioni soggettive della società scissa e i relativi obblighi strumentali sono attribuiti alle beneficiarie e, in caso di scissione parziale, alla stessa società scissa, in proporzione delle rispettive quote del patrimonio netto contabile trasferite o rimaste, salvo che trattisi di posizioni soggettive connesse specificamente o per insiemi agli elementi del patrimonio scisso, nel qual caso seguono tali elementi presso i rispettivi titolari.

In ordine alla disciplina della circolazione dei crediti d’imposta agevolativi, l’Amministrazione finanziaria si è più volte espressa affermando il principio per cui il trasferimento della loro titolarità è possibile unicamente nell’ambito di operazioni regolamentate da specifiche norme che prevedono una confusione di diritti e obblighi dei diversi soggetti giuridici interessati: ad esempio, nei casi di fusione e di scissione e, in particolare, con riguardo ai crediti derivanti da bonus edilizi.

Nel caso di specie, dunque, deve ritenersi che i crediti d’imposta di cui l’istante riferisce essere titolare, pur essendo soggetti a limitazioni alla loro cessione, possano essere oggetto di trasferimento nell’ambito di operazioni che prevedono una confusione di diritti e obblighi. In relazione invece alla qualificazione o meno come “posizione soggettiva”, il Fisco evidenzia che in caso affermativo, occorrerà valutare quindi se tale posizione sia connessa agli elementi del patrimonio scisso: in tal caso seguirà integralmente la sorte, in sede di scissione, degli elementi o dell’elemento a cui risulta connesso; in caso contrario, troverà applicazione il criterio proporzionale. Invece, qualora tali crediti non siano riconducibili alle “posizioni soggettive”, essi dovranno ritenersi liberamente disponibili dalle parti, secondo quanto stabilito nel progetto di scissione.

Tuttavia, l’Agenzia ha fornito chiarimenti, con la risoluzione 19 marzo 2002, n. 91/E, evidenziando che con la locuzione “posizione soggettiva” il legislatore ha indubbiamente inteso ricomprendere, entro la sfera di applicazione della norma, ogni situazione giuridica attiva e passiva generata dalla normativa sulle imposte dirette in capo alla scissa e cioè non solo i crediti e i debiti d’imposta di questa società, ma anche tutte quelle situazioni di potere e di dovere che avrebbero spiegato effetto nell’attività di misurazione del reddito della scissa nei periodi d’imposta successivi alla scissione. Sul punto, è stato precisato che il criterio di riparto delle posizioni soggettive tra i soggetti partecipanti a una scissione è basato su una regola generale di ripartizione proporzionale, sulla base delle quote del patrimonio netto contabile trasferite o rimaste per effetto della scissione. Tale regola può essere derogata in presenza di una connessione specifica, individuale o per insiemi, fra una singola posizione soggettiva e i suoi corrispondenti elementi patrimoniali interessati dalla scissione.

Tali principi sono stati ribaditi anche nella recente risposta n. 48/2024 a mente della quale, in relazione alla ripartizione dei crediti d’imposta da investimenti agevolati nell’ambito di un’operazione di scissione, è stato chiarito che i crediti d’imposta agevolativi non integrano delle posizioni soggettive per le quali si rende necessaria l’applicazione dei criteri di cui all’art. 173, co. 4, del Tuir; pertanto la ripartizione degli stessi in sede di scissione può avvenire liberamente secondo quanto stabilito tra le parti nel progetto/atto di scissione.

I principi sopra richiamati valgano anche con riferimento ai crediti Ecobonus e crediti Superbonus di cui l’istante riferisce di essere titolare poiché manca una disposizione volta a rideterminarli o limitarli in determinate fattispecie e gli stessi sono puntualmente quantificati e spettanti. Con specifico riferimento ai crediti d’imposta oggetto della presente istanza, infatti, si evidenzia che gli stessi non incidano sulle ordinarie modalità di determinazione del reddito imponibile e delle imposte sul reddito delle società coinvolte nell’operazione straordinaria e che, pertanto, non siano da ritenersi riconducibili tra le “posizioni soggettive”, in quanto rappresentano un autonomo elemento del patrimonio della scissa che, come tale, è idoneo a essere oggetto di ripartizione, in sede di progetto di scissione, secondo la volontà delle parti.

In conclusione, l’Agenzia delle entrate ritiene necessario verificare, in sede di scissione, se nel progetto di scissione sia stata manifestata la volontà di trasferire i crediti Ecobonus e Superbonus. Pertanto, considerato che, nell’istanza presentata, è stato riferito che, nell’ambito della scissione, l’importo riferito ai crediti di cui agli artt. 14, DL 63 del 2013, così come modificato dalla L. 205/2017 e dalla L. 160/2019, oltre che agli artt. 119, 121 DL 34/2020 rimanga in capo alla società che si scinde, anche dopo la scissione, gli stessi restano in capo alla scissa, ai sensi dell’art. 2506-bis c.c..

di Ilia Sorvillo

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